按照现行政策，符合条件的企业开展研发活动实际发生的研发费用，在计算应纳税所得额时，可税前加计扣除100%，优惠力度可谓极大。但是，企业适用加计扣除政策，应当按照要求设置辅助账，准确归集核算实际发生额。

企业研发活动又进一步分为自主研发、委托研发、合作研发、集中研发以及前述方式的组合。不同类型的研发活动对研发费用的归集要求不尽相同，税务处理也有差异。对此，为准确适用涉税法律政策，我们特做一期文章予以分享。

一、自主研发活动的税务处理

所谓自主研发，是指企业依靠自身资源独立进行研发，并对研发成果拥有完全独立的知识产权。企业自主开展研发活动，并能准确归集核算研发费用实际发生额的，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2023年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除;形成无形资产的，自2023年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。

例如：某企业自主研发某生产线工艺项目，企业在会计上核算的研发费用为130万元(其中房屋折旧30万元)。则，该企业当年度可加计扣除的研发费用=130-30=100万元。

二、委托研发活动的税务处理

所谓委托研发，是指企业委托外部机构或个人基于企业研发需求而开展的研发项目，企业以支付报酬的形式获得受托方的研发成果所有权。如果研发成果所有权仅属于受托方，委托方不能享受研发费用加计扣除政策。

另外，企业委托他人从事研发活动的，还应注意以下事项：

1、企业委托境内个人或机构从事研发活动的，因委托研发所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。若委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。若委托境内个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除。其中，个人可通过电子税务局等渠道申请发票或到税务机关申请代开发票。

2、企业委托境外机构从事研发活动的，因委托研发所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用2/3的部分，可以按规定在企业所得税税前加计扣除。同样，前述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

3、企业委托境外个人从事研发活动的，不适用加计扣除政策。

案例一：某企业委托境内企业从事研发活动，支付100万元费用，受托方实际发生的研发费用为90万元(其中：按可加计扣除口径归集的研发费用为85万元)，利润为10万元。某企业当年度可加计扣除的研发费用金额为80万元(100*80%)。

案例二：某企业境内符合条件的研发费用为100万元，委托境外研发费用90万元。加计扣除时，90万元的80%即72万元计入委托境外研发费用，其中不超过66.67万元(100*2/3)的部分可以加计扣除。因此，某企业当年可加计扣除的研发费用为100+66.67=166.67万元。

三、合作研发活动的税务处理

所谓合作研发，是指研发立项企业通过契约的形式与其他企业共同对项目的某一个关键领域分别投入资金、技术、人力，共同参与产生智力成果的创作活动，共同完成研发项目。合作研发共同完成的知识产权，其归属问题由合同约定，一般由合作各方共同所有。因此，参与合作研发的各合作方均可享受研发费用加计扣除政策。但是，合作各方应当直接参与研发活动，而非简单提供咨询、物质条件或其他辅助性活动。

需要注意的是，合作研发活动需提供经科技行政主管部门登记的合作研究开发项目的合同留存备查。合作方应按照《研发项目计划书》和经科技部门的登记的《合作研发合同》分项目设置合作研发项目研发支出辅助账，就自身实际承担的研发费用按照会计核算要求分项目核算，并按照研发费用归集要求计算加计扣除金额。

四、集中研发活动的税务处理

所谓集中研发活动，是指企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大、单个企业难以独立承担，或者研发力量集中在企业集团，由企业集团统筹管理研发的项目进行集中开发。

企业集团集中开发，应根据生产经营和科技开发的实际情况，按照权利义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计扣除。

另外，企业集团应将集中研发项目的协议、集中研发项目研发费用决算表，集中研发项目费用分摊明细情况表和实际分享收益比例等资料提供给相关成员企业。协议应明确参与各方在该项研发项目中的权利义务、费用分摊方法等内容。

除此之外，上述研发费用的分摊应关注关联申报。按照《关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第42号)规定，企业集团开发、应用无形资产及确定无形资产所有权归属的整体战略，包括主要研发机构所在地和研发管理活动发生地及其主要功能、风险、资产和人员情况等应在主体文档中披露。

五、政府补助研发费用的税务处理

依照《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)规定，企业取得的政府补助，会计处理时采用直接冲减研发费用方法且税务处理时未将其确认为应税收入的，应按冲减后的余额加计扣除金额。

因此，政府补助用于研发费用在税务处理上有两种处理方式：其一，税务处理未将其确认为应税收入的，政府补助冲减的研发费用不得加计扣除;其二，税务处理有将其确认为应税收入的，政府补助的研发费用可以加计扣除。

例如：2023年，某高新技术企业发生研发支出100万元，取得政府补助50万元(企业选择作不征税收入处理)，其税前加计扣除金额为50万元((100-50)*100%);若企业将取得的50万元政府补助按应税收入处理，则税前加计扣除金额为100万元(100*100%)。

六、特殊收入、产品对外销售收入

及共用费用的税务处理

根据公告2017年第40号规定：

1、特殊收入的处理：企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该等特殊收入，不足扣减的，加计扣除研发费用按零计算。

2、产品对外销售收入的处理：企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后年度继续冲减。

3、共用费用的处理：直接从事研发活动的人员、外聘研发人员、用于研发活动的仪器设备无形资产同时从事非研发活动的，企业应对其人员活动情况、仪器设备使用情况、无形资产使用情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

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